Одним із проблемних аспектів теорії оподаткування є питання розподілу податків на прямі та непрямі. Численні суперечки, що виникають з приводу розподілу податків на прямі та непрямі, обумовлені відсутністю загальновизначених критеріїв такого поділу. В зв'язку з цим слід зазначити, що раніше з'явилася класична пряма податкова форма. Проте непряме оподаткування останнім часом стало чи не найвагомішим джерелом доходів бюджету.

Наслідком цього є те, що вітчизняні та зарубіжні вчені зосередили увагу на дослідженні ролі непрямих податків в системі оподаткування та з'ясуванні пропорцій між прямим та непрямим оподаткуванням.

Як відомо, терміни "прямі та непрямі податки" запропонував наприкінці XVII ст. Дж. Ст. Локк. Прямими податками Д. Локк вважав ті, які збираються з платників, які повинні їх платити, а непрямими - ті, що сплачуються особами, які перекладають їх на інших. Його точку зору підтримували фізіократи, М. Тургенєв, Г. Якобі, а також український вчений М. Мітіліно [1, с. 98].

Внаслідок узагальнення та систематизації різноманітні думки та позиції вчених щодо непрямих податків зведено до трьох основних груп: 1) окремі вчені засуджують і вважають шкідливим непряме оподаткування, вважаючи, що податкова система може ефективно функціонувати лише за рахунок прямих податків; 2) інші автори віддають перевагу непрямим податкам перед прямими і бажають заснувати податкову систему виключно або переважно на непрямому оподаткуванні; 3) багато вчених визнають безумовну необхідність як прямих, так і не прямих податків, до того ж деякі наближуються до прибічників непрямого оподаткування, а деякі - до його ворогів. [2, с. 147].

Еволюція податкових систем розвинутих країн і сучасна практика оподаткування свідчать про закономірну залежність співвідношення прямих і непрямих податків від:

• життєвого рівня переважної частини населення; вдосконалення механізму справляння податків, його здатності звести до мінімуму ухилення від оподаткування;
• рівня податкової культури;
• загальної орієнтації західних суспільств на соціальний компроміс, розв'язання найбільш гострих соціальних проблем;
• традиції оподаткування [4, с. 106].

Події податків на прямі та непрямі спонукає виникнення важливого методологічного питання, яке стосується з'ясування співвідношення вказаних груп платежів та їх кількісних характеристик. Для досягнення рівноваги оподаткуванні має виконуватись умова, за якої непрямі податки, які характеризуються своєю регресивністю, будуть обмежуватися лініями прогресивного прямого оподаткування. Тобто, лише за умови оптимального та раціонального співвідношення між двома групами податків можливе економічне зростання та добробут, соціальна рівність і справедливість.

Реальним доказом несправедливості твердження про безумовну перевагу прямих податків над непрямими, про взаємну ізольованість цих форм оподаткування є найновіша форма непрямого оподаткування - податок на додану вартість (ПДВ) [3, с. 242], який має надзвичайно високий фіскальний потенціал.

Слід відмітити, що в найбільш розвинутих східноєвропейських країнах частка ПДВ в доходах консолідованого бюджету знаходиться на рівні 21-26%. В окремих країнах, зокрема в Грузії і Киргизстані, частка ПДВ в доходах бюджету складає біля 40% [5, с. 142].

Об'єктом оподаткування ПДВ є додана вартість, тобто вартість, створена на даному конкретному ступені руху товару. За своєю суттю додана вартість наближається за своїм обсягом до знову створеної вартості, - до частки національного доходу, виробленої в даній господарській одиниці. Оподаткування доданої вартості дає змогу обчислити всі ті податки, які дана господарська одиниця сплатила при купівлі товарів виробничого призначення. Саме це призводить до ліквідації кумулятивного (каскадного) ефекту [4, с. 248].

Технічна і організаційна складність утримання ПДВ полягає в необхідності оподаткування не всього обороту, а знову створеної вартості, отже, необхідність визначення різниці між загальною сумою податкових зобов'язань, що виникають у зв'язку з будь-яким продажем товарів, вартість яких відноситься на собівартість (валові витрати та основні фонди чи нематеріальні активи, що підлягають амортизації). Це визначення тягне за собою необхідність відшкодування з бюджету суми ПДВ в разі, якщо зазначена різниця має від'ємне значення. Все це вимагає:

1. Прозорості операцій купівлі-продажу, зведення до мінімуму можливостей фіктивних операцій купівлі-продажу сировини, матеріалів, які можуть призвести до відшкодування з бюджету сум фактично несплаченого податку;
2. Високого рівня податкової культури, правосвідомості суб'єктів оподаткування;
3. Добре відлагодженого механізму адміністрування податків, створення комплексної автоматизованої інформаційної системи податкової служби [5, с. 239].

Усе вище викладене дає підставу зазначити, що ПДВ, за об'єктом оподаткування, є прямим податком, адже представляє собою новостворену вартість на даному конкретному етапі руху товару.

Наслідком еволюційного розвитку непрямого оподаткування стало запровадження податку на додану вартість, який має гібридну (змішану) форму оподаткування, який покликаний вирішити суперечку про роль та місце прямих і непрямих податків в системі оподаткування, адже за прибутковою базою оподаткування він є прямим, а за способом стягнення - непрямим.

ЛІТЕРАТУРА

1. Чередниченко О.М. Непряме оподаткування у податковій системі України / О.М. Чередниченко // Фінанси України. - 2003. - № 11. - С. 98-104.
2. Иловайский С.И. Косвенное обложение в теории и практике / С.И. Иловайский. - Одесса, 1892. - 254 с.
3. Суторміна В. М. та ін. Держава-податки-бізнес: (Із світового досвіду фіскального регулювання ринкової економіки): Монографія / В.М. Суторміна, В.М. Федосов, В.Л. Андрущенко. - К.: Либідь, 1992. - 328 с.
4. Налоги: Учеб. пособие / Буряковский В.В., Кармазин В.Я., Калам-бет С.В., Водолазская О.А.; Под ред. В.В. Буряковского. - Днепропетровск: "Пороги", 1998. - 642 с.
5. Соколовська А.М. Податкова система України: теорія та практика становлення / А.М. Соколовська. - К.: НДФІ, 2001. - 372 с.